MAS CON13 – 1. Semester // Copyright Christoph Nef
DIREKTE STEUERN
MAS Accounting & Finance
Christoph Nef
4. Oktober 2013
Theoretische Grundlagen und praktische Beispiele
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Kursinhalt
1. Grundzüge des schweizerischen Steuersystems
2. Die wichtigsten Steuern im Überblick / Begründung der Steuerpflicht
3. Besteuerung von Personen- / Kapitalgesellschaften
4. Gründung eines Unternehmens
5. Reorganisation und Verkauf eines Unternehmens
6. Internationales Steuerrecht
Direkte Steuern
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Ziele für Studierende
Der / die Studierende …(A)Kennen die wesentlichen Steuern, die erhoben werden vom Bund, denKantonen und Gemeinden
(B)Kennen die Grundzüge der Besteuerung von natürlichen Personen(Einkommens- und Vermögenssteuern)
(C)Kennen die Grundzüge der Besteuerung von juristischen Personen(Kapitalunternehmen / Gewinn- und Kapitalsteuern)
(D)Entwickeln ein Grundverständnis für mögliche steuerliche Problemfelderim Zusammenhang mit grenzüberschreitenden Transaktionen(internationales Steuerrecht)
Direkte Steuern
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Kursinhalt
1. Grundzüge des schweizerischen Steuersystems
1.1Entstehung des Steuersystems
1.2Charakterisierung des heutigen Steuersystems
1.3Konsequenz des heutigen Steuersystems
1.4Definition Direkte Steuern / Abgrenzung Indirekte Steuern
1.5Die vom Bund erhobenen Steuern
1.6Die von den Kantonen und Gemeinden erhobenen Steuern
Direkte Steuern
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1.1 Entstehung des Steuersystems
Hintergrund: Finanzierung des Staatshaushalts (der Staatsausgaben)
Bis zum vorletzten Jahrhundert waren Zölle die Haupteinnahmequelle des Staates
Bis 1848 erhoben die Kantone ihre eigenen Steuern von denjenigen, welche Eigentumbesassen
Die direkten Steuern (Einkommens- und Gewinnsteuern) waren nicht bekannt
Mit der Einführung des Bundesstaates kann der Wechsel von den Zöllen zu den direktenSteuern
In den letzten Jahren vollzog sich eine Verlagerung von den direkten zu den indirektenSteuern (insbesondere Mehrwertsteuer, nachfolgend „MWST“)
Direkte Steuern
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1.2 Charakterisierung des heutigen Steuersystems
Bund, Kantone und Gemeinden als Träger der Steuerhoheit
Vielzahl von Steuerarten, die Steuerobjekte
Natürliche (nachfolgend „nP“) und juristische Personen (nachfolgend „jP“) alsSteuersubjekte
Schwergewicht bei den direkten Steuern und bei den Steuern der Kantone undGemeinden
Mehrwertsteuer (indirekte Steuer) von grosser Bedeutung für den Bund
Das schweizerische Steuersystem ist charakterisiert durch seine föderalistische Strukturund durch das Fehlen einer einheitlichen gesetzlichen Regelung der Steuern auf demganzen Staatsgebiet (Harmonisierung nur bezüglich der direkten Steuern durch dasSteuerharmonisierungsgesetz, nachfolgend „StHG“)
Direkte Steuern
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1.3 Konsequenz des heutigen Steuersystems
Der Charakter des schweizerischen Steuersystem widerspiegelt sich innerhalb derSchweiz insbesondere in einer unterschiedlichen Steuerbelastung der Steuersubjekte
Es besteht Steuerkonkurrenz zwischen den Kantonen
Direkte Steuern
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1.4 Definition Direkte Steuern / Abgrenzung Indirekte Steuern
Massgebend für die Unterscheidung ist die wirtschaftliche Auswirkung der Steuer beimSteuerpflichtigen, dabei wird zwischen Steuersubjekt und Steuerträger differenziert
Steuersubjekt = die aus dem Steuerrechtsverhältnis (Staat vs. nP/jP) verpflichtete Person (welchebelangt wird, bzw. die Steuer bezahlen muss)
Steuerträger = die durch die Steuer effektive belastete Person
Direkte Steuern (nachfolgend „DS“): Steuersubjekt = Steuerträger (keine Überwälzung auf Dritte);z.B. Einkommens-/Vermögenssteuern (nP) resp. Gewinn-/Kapitalsteuer (jP)
Indirekte Steuern (nachfolgend „IS“): Steuersubjekt ≠Steuerträger (Überwälzung auf Dritte), z.B.Mehrwertsteuer, Zölle, Verrechnungssteuer, Emissionsabgabe, Umsatzabgabe
Direkte Steuern
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1.5 Die vom Bund erhobenen Steuern
Der Bund braucht eine ausdrückliche Ermächtigung in der Bundesverfassung (BV) ,damit er Steuern erheben kann
Direkte Bundessteuer (=DS)
Einkommenssteuer von nP
Gewinnsteuer von jP
Verrechnungssteuer (=IS)
Stempelsteuer (Emissionsabgabe / Umsatzabgabe) (=IS)
Mehrwertsteuer (=IS)
Tabaksteuer / Militärpflichtersatz / Biersteuer / Zölle / LSVA / Autobahnvignette / Steuerauf gebrannten Wassern
Direkte Steuern
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1.6 Die von den Kantonen und Gemeinden erhobenen Steuern
Der Kanton (bzw. Gemeinde) braucht eine ausdrückliche Ermächtigung in derKantonsverfassung (KV) , damit er Steuern erheben kann
Einkommens- und Vermögenssteuer von nP (=DS)
Gewinn- und Kapitalsteuern von jP (=DS)
Kopf-, Personal- und Haushaltsteuern, Erbschafts- und Schenkungssteuern,Grundstückgewinnsteuern (=DS)
Handänderungssteuern, Steuer auf Lotterie und Totogewinnen, Motorfahrzeugsteuern,Hundesteuern, Vergnügungssteuern, Kurtaxe, Stempelsteuern, Wasserwerksteuer etc.
Direkte Steuern
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Kursinhalt
2. Die wichtigsten Steuern im Überblick / Begründung Steuerpflicht
2.1Einkommens- und Vermögenssteuern (nP)
2.2Gewinn- und Kapitalsteuern (jP)
Direkte Steuern
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2.1 Einkommens- und Vermögenssteuern (nP)
2.1.1 Übersicht
Bund (DBG)
- Einkommensteuer
(Art. 3 -48 DBG)
Kantone
(Mindestvorschrift StHG)
- Einkommensteuer
- Vermögenssteuer
Direkte Steuern
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2.1 Einkommens- und Vermögenssteuern (nP)
2.1.2 Grundsätze – Begründung der Steuerpflicht
Art. 3 DBG: Persönliche Zugehörigkeit = unbeschränkte Steuerpflicht
▪Steuerrechtlicher Wohnsitz = wenn eine Person sich in der Schweiz mit der Absichtdauernden Verbleibens aufhält
oder
▪Steuerrechtlicher Aufenthalt = wenn eine Person in der Schweiz ungeachtetvorübergehender Unterbrechung:
a)während mindestens 30 Tagen verweilt und eine Erwerbstätigkeit ausübt;
b)während mindestens 90 Tagen verweilt und keine Erwerbstätigkeit ausübt;
Besteuerung weltweites Einkommen & Vermögen (Art. 6 Abs. 1 DBG)
Ausnahme: Geschäftsbetriebe, Betriebstätten und Gründstücke im Ausland
Direkte Steuern
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2.1 Einkommens- und Vermögenssteuern (nP)
2.1.2 Grundsätze – Begründung der Steuerpflicht
Art. 4 / 5 DBG: Wirtschaftliche Zugehörigkeit = beschränkte Steuerpflicht (Personen ohnesteuerrechtlichen Wohnsitz/Aufenthalt)
▪Art. 4: Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke in der Schweiz
Betriebsstätte (nachfolgend „PE“) = feste Geschäftseinrichtung in der die Geschäftstätigkeit einesUnternehmens oder ein freier Beruf ganz oder teilweise ausgeübt wird (z.B. Zweigniederlassungen,Fabrikationsstätten, Werkstätten, Verkaufsstellen, ständige Vertretungen, Bau- und Montagegestellenvon mindestens 12 Monate Dauer)
▪Art. 5: Andere Steuerbare Werte (z.B.)
a)in der Schweiz eine Erwerbstätigkeit ausüben
b)Mitglieder der Verwaltung oder Geschäftsführung von jP mit Sitz oder PE in der Schweiz Tantiemen, Sitzungsgelder,feste Entschädigungen oder ähnliche Vergütungen erhalten
c)Gläubiger oder Nutzniesser von Forderungen, welche durch Grund- oder Faustpfand auf Grundstücken in der Schweizgesicherter sind
d)Leistungen aus Einrichtungen des BVG
Besteuerung beschränkt auf obige Einkommen- ¬ Vermögensbestandteile (Art. 6Abs. 2 DBG)
Direkte Steuern
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2.1 Einkommens- und Vermögenssteuern (nP)
2.1.3 Beispiel – unbeschränkte Steuerpflicht
Beispiel A: Herr A wohnt in Freienbach im Kanton Schwyz. Er besitzt folgende Vermögenswerte underzielt folgende Einkünfte:
▪Liegenschaft in Freienbach (Eigenmietwert CHF 50‘000, Wert CHF 1‘500‘000)
▪Liegenschaft in Südfrankreich (Eigenmietwert CHF 20‘000, Wert CHF 800‘000)
▪Lohn von der Gesellschaft X mit Sitz in Zürich (Arbeitsort Zürich) CHF 200‘000
▪Lohn von der Gesellschaft Y mit Sitz in Dubai (Arbeitsort Dubai) CHF 50‘000
Fragen:
▪Ist Herr A in der Schweiz unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtig?
▪Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Beispiel B: Herr B wohnt in Dubai. Er besitzt folgende Vermögenswerte und erzielt folgende Einkünfte:
▪Lohn von der Gesellschaft X mit Sitz in Zürich (Arbeitsort Zürich) CHF 40‘000 (für Tätigkeit im Juli/ August (62 Tage) in Zürich, während welcher Zeit er in einem Hotel in Zürich übernachtet)
▪Liegenschaft in Südfrankreich (Eigenmietwert CHF 20‘000, Wert CHF 800‘000)
Fragen:
▪Ist Herr B in der Schweiz unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtig?
▪Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Direkte Steuern
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2.1 Einkommens- und Vermögenssteuern (nP)
2.1.3 Beispiel – beschränkte Steuerpflicht
Beispiel C: Herr C wohnt in Dubai. Er besitzt folgende Vermögenswerte und erzielt folgende Einkünfte:
▪Liegenschaft in St. Moritz (Mieteinnahmen CHF 100‘000, Wert CHF 3‘000‘000)
▪Liegenschaft in Südfrankreich (Eigenmietwert CHF 20‘000, Wert CHF 800‘000)
▪Lohn von der Gesellschaft Y mit Sitz in Dubai (Arbeitsort Dubai) CHF 200‘000
Fragen:
▪Ist Herr C in der Schweiz unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtig?
▪Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Beispiel D: Herr D wohnt in Dubai. Er besitzt folgende Vermögenswerte und erzielt folgende Einkünfte:
▪Herr D arbeitet nicht und erzielt lediglich Vermögenserträge aus Wertschriften (Börsenwert CHF20‘000‘000) CHF 1‘000‘000
▪Liegenschaft in St. Moritz (Eigenmietwert CHF 50‘000, Wert CHF 2‘000‘000), Wo er im Sommer 6Wochen und im Winter 6 Wochen Ferien macht
Fragen:
▪Ist Herr D in der Schweiz unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtig?
▪Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Direkte Steuern
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2.1 Einkommens- und Vermögenssteuern (nP)
2.1.3 Lösung – unbeschränkte Steuerpflicht
Beispiel A: Herr A wohnt in Freienbach im Kanton Schwyz.
Frage 1: Beschränkte oder unbeschränkte Steuerpflicht in der Schweiz?
Unbeschränkte Steuerpflicht qua persönlicher Zugehörigkeit (steuerrechtlicher Wohnsitz,Absicht dauernden Verbleibens Art. 3 DBG)
Frage 2: Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Grundsatz: Besteuerung weltweites Einkommen & Vermögen (Art. 6 Abs. 1 DBG)
Liegenschaft in Freienbach : JA
Liegenschaft in Südfrankreich: NEIN
Lohn von der Gesellschaft X mit Sitz in Zürich (Arbeitsort Zürich): JA
Lohn von der Gesellschaft Y mit Sitz in Dubai (Arbeitsort Dubai): JA
Direkte Steuern
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2.1 Einkommens- und Vermögenssteuern (nP)
2.1.3 Lösung – unbeschränkte Steuerpflicht
Beispiel B: Herr B wohnt in Dubai.
Frage 1: Beschränkte oder unbeschränkte Steuerpflicht in der Schweiz?
Unbeschränkte Steuerpflicht qua persönlicher Zugehörigkeit (steuerrechtlicher Aufenthalt:> 30 Tage in CH und Erwerbstätigkeit Art. 3 DBG)
Frage 2: Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Grundsatz: Besteuerung weltweites Einkommen & Vermögen (Art. 6 Abs. 1 DBG)
Liegenschaft in Südfrankreich: NEIN
Lohn von der Gesellschaft X mit Sitz in Zürich (Arbeitsort Zürich): JA
Direkte Steuern
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2.1 Einkommens- und Vermögenssteuern (nP)
2.1.3 Lösung – beschränkte Steuerpflicht
Beispiel C: Herr C wohnt in Dubai.
Frage 1: Beschränkte oder unbeschränkte Steuerpflicht in der Schweiz?
Beschränkte Steuerpflicht qua wirtschaftlicher Zugehörigkeit (Liegenschaft in St. MoritzArt. 4 DBG)
Frage 2: Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Grundsatz: Besteuerung beschränkt auf Einkommen & Vermögen gemäss Art. 4 und 5 DBG(Art. 6 Abs. 2 DBG)
Liegenschaft in St. Moritz: JA
Liegenschaft in Südfrankreich: NEIN
Lohn von der Gesellschaft Y mit Sitz in Dubai (Arbeitsort Dubai): NEIN
Direkte Steuern
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2.1 Einkommens- und Vermögenssteuern (nP)
2.1.3 Lösung – beschränkte Steuerpflicht
Beispiel D: Herr D wohnt in Dubai.
Frage 1: Beschränkte oder unbeschränkte Steuerpflicht in der Schweiz?
Beschränkte Steuerpflicht qua wirtschaftlicher Zugehörigkeit (Beschränkte Steuerpflicht quawirtschaftlicher Zugehörigkeit (Liegenschaft in St. Moritz Art. 4 DBG; Aufenthalt ohne Unter-brechung jeweils < 90 Tage in CH ohne Erwerbstätigkeit Art. 3 DBG)
Frage 2: Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Grundsatz: Besteuerung beschränkt auf Einkommen & Vermögen gemäss Art. 4 und 5 DBG(Art. 6 Abs. 2 DBG)
Liegenschaft in St. Moritz: JA
Vermögen und Vermögensertrage: NEIN
Direkte Steuern
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2.2 Gewinn- und Kapitalsteuern (jP)
2.2.1 Übersicht
Bund (DBG)
- Gewinnsteuer
(Art. 49 -82 DBG)
Kantone
(Mindestvorschrift StHG)
- Gewinnsteuer
- Kapitalsteuer
Direkte Steuern
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2.2 Gewinn- und Kapitalsteuern (jP)
2.2.2 Grundsätze – Begründung der Steuerpflicht
Art. 50 DBG: Persönliche Zugehörigkeit = unbeschränkte Steuerpflicht:
▪Sitz in der Schweiz = (gegründet in der Schweiz und im Handelsregister eingetragen (in derSchweiz inkorporiert)
oder
▪Tatsächliche Verwaltung in der Schweiz = dort wo die wesentlichen Entscheidungen getroffenwerden:
Besteuerung weltweiter Gewinn und Kapital (Art. 52 Abs. 1 DBG)
Ausnahme: Geschäftsbetriebe, Betriebstätten und Grundstücke im Ausland
Direkte Steuern
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2.2 Gewinn- und Kapitalsteuern (jP)
2.2.2 Grundsätze – Begründung der Steuerpflicht
Art. 51 DBG: Wirtschaftliche Zugehörigkeit = beschränkte Steuerpflicht (juristische Personen, dieweder ihren Sitz noch tatsächliche Verwaltung in der Schweiz haben)
▪Teilhaber an Geschäftsbetrieben in der Schweiz;
▪In der Schweiz Betriebsstätten unterhalten;
▪Grundstücke in der Schweiz besitzen;
▪Gläubiger oder Nutzniesser von Forderungen sind, die durch Grund- oder Faustpfand aufGrundstücken in der Schweiz gesichert sind;
▪In der Schweiz gelegene Liegenschaften vermitteln oder damit handeln;
Besteuerung beschränkt auf obige Einkünfte und Kapital (Art. 52 Abs. 2 DBG)
Direkte Steuern
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2.2 Gewinn- und Kapitalsteuern (jP)
2.2.3 Beispiel – unbeschränkte Steuerpflicht
Beispiel A: Die Gesellschaft A AG hat Sitz in Baar, Kanton Zug. Die Gesellschaft besitzt folgende
Vermögenswerte und erzielt folgende Gewinne:
▪Gewinn Hauptsitz in Baar CHF 10‘000‘000
▪Betriebsstätte in China, Gewinn der Betriebsstätte CHF 2‘000‘000
▪Kapitalanlageliegenschaft in Singapur (Mieteinnahmen CHF 1‘000‘000, Wert CHF 10‘000‘000)
Fragen:
▪Ist die A AG in der Schweiz unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtig?
▪Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Beispiel B: Die Gesellschaft B AG hat Sitz auf Guernsey (Offshore). Folgende weiteren Angaben sind
bekannt:
▪Alle Verwaltungsräte der B AG haben Wohnsitz in der Schweiz. Alle wesentlichenEntscheidungen werden in der Schweiz getroffen (inkl. VR-Sitzungen), in Guernsey besitz die BAG über keine Infrastruktur
▪Gewinn CHF 10‘000‘000
Fragen:
▪Ist die B AG in der Schweiz steuerpflichtig?
▪Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Direkte Steuern
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2.2 Gewinn- und Kapitalsteuern (jP)
2.2.3 Beispiel – beschränkte Steuerpflicht
Beispiel C: Die Gesellschaft C AG hat Sitz in Frankreich. Die Gesellschaft besitzt folgende
Vermögenswerte und erzielt folgende Gewinne:
▪Gewinn Hauptsitz in Frankreich CHF 10‘000‘000
▪Betriebsstätte in der Schweiz, Gewinn der Betriebsstätte CHF 2‘000‘000
▪Kapitalanlageliegenschaft in der Schweiz (Mieteinnahmen CHF 1‘000‘000, Wert CHF 10‘000‘000)
Fragen:
▪Ist die C AG in der Schweiz unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtig?
▪Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Beispiel D: Die Gesellschaft D AG hat Sitz auf den British Virgin Island (BVI, Offshore). Folgende
weiteren Angaben sind bekannt:
▪Gewinn Hauptsitz auf BVI CHF 10‘000‘000 (wo die Gesellschaft 50 Angestellte beschäftigt undBüroräumlichkeiten besitzt)
▪Betriebsstätte in der Schweiz, Gewinn der Betriebsstätte CHF 2‘000‘000
▪Kapitalanlageliegenschaft in der Frankreich (Mieteinnahmen CHF 1‘000‘000, Wert CHF10‘000‘000)
Fragen:
▪Ist die D AG in der Schweiz steuerpflichtig?
▪Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Direkte Steuern
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2.2 Gewinn- und Kapitalsteuern (jP)
2.2.3 Lösung – unbeschränkte Steuerpflicht
Beispiel A: Gesellschaft A AG Sitz in Baar im Kanton Zug.
Frage 1: Beschränkte oder unbeschränkte Steuerpflicht in der Schweiz?
Unbeschränkte Steuerpflicht qua persönlicher Zugehörigkeit (Sitz in der Schweiz, Art. 50 DBG)
Frage 2: Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Grundsatz: Besteuerung weltweiter Gewinn & Kapital (Art. 52 Abs. 1 DBG)
Gewinn Hauptsitz in Baar: JA
Gewinn Betriebsstätte in China: NEIN
Kapitalanlageliegenschaft in Singapur: NEIN
Direkte Steuern
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2.2 Gewinn- und Kapitalsteuern (jP)
2.2.3 Lösung – unbeschränkte Steuerpflicht
Beispiel B: Gesellschaft B AG Sitz in Guernsey (Offshore).
Frage 1: Beschränkte oder unbeschränkte Steuerpflicht in der Schweiz?
Unbeschränkte Steuerpflicht qua persönlicher Zugehörigkeit (tatsächliche Verwaltung in derSchweiz, Art. 50 DBG)
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist der Ort der tatsächlichen Verwaltung dortanzusiedeln wo die wesentlichen Entscheide getroffen werden (und indizienmässig dieVerwaltungsräte Wohnsitz haben)
Frage 2: Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Grundsatz: Besteuerung weltweiter Gewinn & Kapital (Art. 52 Abs. 1 DBG)
Gewinn Hauptsitz in Guernsey: JA
Direkte Steuern
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2.2 Gewinn- und Kapitalsteuern (jP)
2.2.3 Lösung – beschränkte Steuerpflicht
Beispiel C: Gesellschaft C AG Sitz in Frankreich.
Frage 1: Beschränkte oder unbeschränkte Steuerpflicht in der Schweiz?
Beschränkte Steuerpflicht qua wirtschaftlicher Zugehörigkeit (Betriebsstätte in der Schweiz,Art. 51 DBG)
Frage 2: Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Grundsatz: Besteuerung nur von Gewinn & Kapital gemäss Art. 51 DBG
Gewinn Hauptsitz Frankreich: NEIN
Gewinn Betriebsstätte in der Schweiz: JA
Kapitalanlageliegenschaft in der Schweiz: JA
Direkte Steuern
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2.2 Gewinn- und Kapitalsteuern (jP)
2.2.3 Lösung – beschränkte Steuerpflicht
Beispiel D: Gesellschaft D AG Sitz auf BVI (Offshore).
Frage 1: Beschränkte oder unbeschränkte Steuerpflicht in der Schweiz?
Unbeschränkte Steuerpflicht qua persönlicher Zugehörigkeit (Sitz in der Schweiz, Art. 50 DBG)
Frage 2: Was kann die Schweiz gemäss DBG besteuern?
Grundsatz: Besteuerung nur von Gewinn & Kapital gemäss Art. 51 DBG
Gewinn Hauptsitz auf BVI: NEIN
Gewinn Betriebsstätte in der Schweiz: JA
Kapitalanlageliegenschaft in Frankreich: NEIN
Direkte Steuern
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Kursinhalt
3. Besteuerung von Personen-/ Kapitalgesellschaften
3.1Kriterien der Rechtsformwahl
3.2Gegenüberstellung Besteuerung Personen-(SE)*/ Kapitalgesellschaft
*SE = selbständig erwerbstätig (Einzelfirma)
Direkte Steuern
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3.1 Kriterien der Rechtsformwahl
Steuern sind als Kosten für ein Unternehmen nicht unerheblich. Sie sind ein wichtiger Aspekt unterdiversen Faktoren bei der Rechtsformwahl
Neben den Steuern stehen folgende Kriterien bei der Wahl der Rechtsform einer Unternehmung imVordergrund:
▪Haftungsverhältnisse
▪Anzahl und Rechtsnatur der Beteiligten
▪Verhältnis zwischen Kapitalgeber und Unternehmungsführung
▪Übertragbarkeit der Anteile
▪Finanzierungsmöglichkeiten
Direkte Steuern
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3.2 Gegenüberstellung Besteuerung Personen-(SE)/ Kapitalgesellschaft
Personengesellschaft
Kapitalgesellschaft
Einkommensteuer
-kein selbständiges Steuersubjekt
-Gewinn und Kapital werden direkt demAnteilseigner zugerechnet und beidiesem besteuert
-progressiver Tarif
-Verlustverrechnung mit übrigemEinkommen
Gewinnsteuer
-selbständiges Steuersubjekt
-Gewinn und Kapital der Gesellschaftwerden vom Anteilseigern unabhängigbesteuert
-(meist) proportionaler Tarif
-Verlustverrechnung nur mit Gewinn derGesellschaft
Direkte Steuern
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3.2 Gegenüberstellung Besteuerung Personen-(SE)/ Kapitalgesellschaft
Personengesellschaft
Kapitalgesellschaft
Einkommensteuer
-Steuer nicht als Aufwand abziehbar
-keine Unterscheidung zw. Lohn undGewinn
-Gewinn ist vom mitarbeitenden Gesell-schafter als Einkommen aus selbstän-diger Erwerbstätigkeit zu versteuern
Gewinnsteuer
-Steuer als Aufwand abziehbar
-beim mitarbeitenden Inhaber erfolgt eineUnterscheidung zwischen Lohn undGewinn
-der mitarbeitende Firmeninhaber hat denbezogenen Lohn als Einkommen zuversteuern
Direkte Steuern
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3.2 Gegenüberstellung Besteuerung Personen-(SE)/ Kapitalgesellschaft
Personengesellschaft
Kapitalgesellschaft
Vermögenssteuer
-Privat- und Geschäftsvermögen werdengemeinsam besteuert
-kennt den Begriff des verdecktenEigenkapitals nicht
Sondersteuern
-keine Emissionsabgabe bei derGründung
-keine Verrechnungssteuer bei derPrivatentnahme
Kapitalsteuer
-Kapitalgesellschaft kennt nur Geschäfts-vermögen (Eigenkapital)
-verdecktes Eigenkapital wird aufge-rechnet
Sondersteuern
-Emissionsabgabe 1% (FreigrenzeCHF 1 Mio.)
-Verrechnungssteuer auf Dividenden-zahlungen
Direkte Steuern
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3.2 Gegenüberstellung Besteuerung Personen-(SE)/ Kapitalgesellschaft
Personengesellschaft
Kapitalgesellschaft
Sozialversicherungen
-gesamter Gewinn unterliegt der AHV
-keine ALV auf den Gewinn
Kirchensteuer
-Steuerpflicht nach Religionszuge-hörigkeit
Sozialversicherungen
-keine AHV-Pflicht auf den Gewinn, nurauf den Lohn des mitarbeitendenFirmeninhabers
-ALV auf dem Lohn des mitarbeitendenFirmeninhabers bis max. CHF 315‘000
Kirchensteuer
- Kirchensteuerpflichtig
Direkte Steuern
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Kursinhalt
4. Besteuerung von Personen- und Kapitalgesellschaften (KG)
4.1Ordentlich besteuerte Gesellschaften
4.2Privilegiert besteuerte Kapitalgesellschaften
4.3Beteiligungsabzug (KG)
Direkte Steuern
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4.1 Ordentlich besteuerte Gesellschaften
Bei der ordentlichen Besteuerung unterliegen Personen- und Kapitalgesellschaften folgenden Steuern:
Personengesellschaften:
▪Einkommenssteuern (Bund, Kanton, Gemeinde)
▪Vermögenssteuern (nur auf Stufe Kantone und Gemeinden)
Kapitalgesellschaften:
▪Gewinnsteuern (Bund, Kanton, Gemeinde)
▪Kapitalsteuern (nur auf Stufe Kantone und Gemeinden)
Direkte Steuern
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4.2 Privilegiert besteuerte Kapitalgesellschaften
Neben den ordentlich besteuerten Gesellschaften kennt das Steuerrecht auch sog. privilegiertbesteuerte Gesellschaften (Art. 28 StHG)
Merkmale
▪Grundsätzlich keine nennenswerte Infrastruktur
▪Keine, resp. keine wesentliche Geschäftstätigkeit, nur Verwaltungstätigkeit
Arten
▪Holdinggesellschaft (Steuerbefreiung auf Stufe Kanton und Gemeinde)
▪Verwaltungsgesellschaft (gemischte Gesellschaft)
▪Domizilgesellschaft
Auf Stufe Kanton und Gemeinde privilegierte Besteuerung für ausländische Einkünfte
Direkte Steuern
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4.2 Privilegiert besteuerte Kapitalgesellschaften
4.2.1 Holdinggesellschaft
Voraussetzungen Holdingprivileg (Art. 28 Abs. 2 StHG)
Qualitative Voraussetzungen:
▪Statutarischer Hauptzweck: dauende Verwaltung von Beteiligungen
▪Keine Geschäftstätigkeit in der Schweiz
Quantitative Voraussetzungen
▪Beteiligungen: längerfristig 2/3 der gesamten Aktiven (Verkehrswert) oder
▪Beteiligungserträge: längerfristig 2/3 der gesamten Erträge
Direkte Steuern
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4.2 Privilegiert besteuerte Kapitalgesellschaften
4.2.2 Domizilgesellschaften
Voraussetzungen Domizilprivileg (Art. 28 Abs. 3 StHG)
Verwaltungstätigkeit, aber keine Geschäftstätigkeit in der Schweiz
Hilfstätigkeiten im Rahmen eines Konzerns wie Verwertung immaterieller Rechte, Vermittlung vonKnow-how oder Fakturierung und Inkasso ohne substantielle eigene Wertschöpfung i.d.R. zulässig
Besteuerung (Spartenrechnung)
▪Nettogewinn aus Beteiligungen: steuerfrei
▪Einkünfte aus der Schweiz (Nettogewinn aus CH Quelle): ordentlich besteuert
▪Einkünfte aus dem Ausland (Nettogewinn aus ausl. Quelle): Besteuerung nach Bedeutung derVerwaltungstätigkeit in der CH (prozentual)
Direkte Steuern
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4.2 Privilegiert besteuerte Kapitalgesellschaften
4.2.3 Gemischte Gesellschaften (Verwaltungsgesellschaft)
Voraussetzungen gemischte Gesellschaft (Art. 28 Abs. 4 StHG)
Geschäftstätigkeit überwiegend auslandbezogen
▪Ausland-Ausland Geschäfte (Aufwand / Ertrag 80% Ausland)
▪Wirkungsort Ausland massgebend
Nur Untergeordnete Geschäftstätigkeit in der Schweiz
▪Nettogewinn aus Beteiligungen: steuerfrei
▪Einkünfte aus der Schweiz (Nettogewinn aus CH Quelle): ordentlich besteuert
▪Einkünfte aus dem Ausland (Nettogewinn aus ausl. Quelle): Besteuerung nach Bedeutung derGeschäftstätigkeit in der CH (prozentual)
Direkte Steuern
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4.3 Beteiligungsabzug (KG)
Auch wenn Steuerprivilegien (z.B. Holdingstatus) für eine Gesellschaft nicht anwendbar sind, lässtsich die wirtschaftliche Doppelbelastung von Beteiligungserträgen auf Stufe KG durch den sog. Be-teiligungsabzug mildern
Durch den Beteiligungsabzug wird der Nettoertrag aus Beteiligungen (Dividendeneinkünfte / Kapital-gewinne aus massgeblichen Beteiligungen) indirekt von der Besteuerung freigestellt)
Voraussetzungen:
▪Beteiligungserträge:
▪Gesellschaft muss mindestens mit 20% (10% ab 1.1.2011) am Grundkapital der Gesellschaft beteiligt sein,oder
▪Die Beteiligung weist einen Verkehrswert von mindestens CHF 2 Mio. (CHF 1 Mio. ab 1.1.2011) auf
▪Kapitalgewinne:
▪Gesellschaft muss mindestens mit 20% (10% ab 1.1.2011) am Grundkapital der Gesellschaft beteiligt sein,und
▪Haltedauer von 1 Jahr muss eingehalten werden
▪Kapitalgewinn = Verkaufspreis Beteiligung ./. Gestehungskosten (Ankaufspreis)
Direkte Steuern
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5. Reorganisation und Verkauf eines Unternehmens
5.1Übersicht
5.2Umwandlung
5.3Fusion
5.4Spaltung
5.5Vermögensübertragung
5.6Verkauf (Share-Deal vs. Asset-Deal)
Direkte Steuern
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5.1 Übersicht
Das Wachstum eines Unternehmens im Laufe seines Lebenszyklus aufgrund seiner wirtschaftlichenTätigkeit kann Reorganisationen notwendig machen. Man unterscheidet im Steuerrecht verschiedeneArten von Reorganisationen:
▪Umwandlung
▪Fusion
▪Spaltung
▪Vermögensübertragung
▪Share-Deal vs. Asset Deal
Zivilrechtlich: Massgebend Fusionsgesetz
Steuerrechtliche Normen angepasst an Fusionsgesetz
Direkte Steuern
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5.2 Umwandlung
Steuerneutralität gewährleistet wenn:
▪Fortbestand der Steuerpflicht in der Schweiz
▪Buchwertübertragung
Zusätzliche Anforderungen bei der Umwandlung von Personengesellschaften in Kapitalgesellschaften:
▪Übertragung Teilbetrieb oder Betrieb
▪Sperrfrist 5 Jahre (verobjektiviert)
Direkte Steuern
45
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5.3 Fusion
Steuerneutralität gewährleistet wenn:
▪Fortbestand Steuerpflicht in der Schweiz
▪Übernahme der Gewinnsteuerwerte
Steuerfolgen beim Beteiligungsinhaber
▪Nennwertzuwachs:- Einkommenssteuer- VSt im Meldeverfahren
▪Ausgleichszahlungen
Direkte Steuern
46
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5.4 Spaltung
Steuerneutralität gewährleistet wenn:
Spaltung
▪Fortbestand Steuerpflicht in der Schweiz
▪Übernahme der Gewinnsteuerwerte
▪Übertragung Betrieb / Teilbetrieb
▪Fortbestand Betriebe (übertragende / übernehmende Gesellschaft)
Ausgliederung
▪Sperrfrist 5 Jahre (zusätzlich zu obigen Kriterien)
Steuerfolgen beim Beteiligungsinhaber
▪Nennwertzuwachs / Ausgleichszahlungen:- Einkommenssteuer
Direkte Steuern
47
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5.5 Vermögensübertragungen
Steuerneutralität gewährleistet wenn:
▪Übertragung zwischen inländischen Gesellschaften
▪Fortbestand Steuerpflicht in der Schweiz
▪Übernahme der Gewinnsteuerwerte
▪Übertragung betriebliches AV / Beteiligung von mind. 20%
▪Sperrfrist 5 Jahre (zusätzlich zu obigen Kriterien)
Direkte Steuern
48
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Kursinhalt
5.6 Verkauf (Share-Deal – vs. Asset-Deal)
5.6.1 Generelles
5.6.2 Gewerbsmässiger Wertschriftenhändler
5.6.3 Transponierung
5.6.4 Indirekte Teilliquidation
5.6.5 Mantelhandel
5.6.6 Beispiele
Direkte Steuern
49
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5.6 Verkauf (Share-Deal vs. Asset-Deal)
5.6.1 Generelles
Asset-Deal Share-Deal
Verkauf einzelner Aktiven &Passiven einer Unternehmung
- Rechtsträger verkauft einzelne
Vermögensrechte
- Verfahrensrechte und
Verfahrenspflichten aus
steuerlicher Sicht verbleiben
beim Verkäufer
Verkauf von Beteiligungen aneiner Kapitalgesellschaft
- Verkauf eines Rechtsträgers
(selbständiges Steuersubjekt)
- Übertragung sämtlicher
Verfahrensrechte und
Verfahrenspflichten aus
steuerlicher Sicht
Direkte Steuern
50
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5.6 Verkauf (Share-Deal vs. Asset-Deal)
5.6.1 Generelles - Zielkonflikt
Direkte Steuern
51
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5.6 Verkauf (Share-Deal vs. Asset-Deal)
5.6.2 Gewerbsmässiger Wertschriftenhändler (Art. 18 DBG = SE)
Kein steuerfreier Kapitalgewinn (Art. 16 Abs. 3 DBG) sondern steuerbare selbständigeErwerbstätigkeit
Prüfung und Beurteilung sämtlicher Umstände des konkreten Einzelfalls
Kriterien (Indizien):
▪systematische oder planmässige Art und Weise des Vorgehens
▪Häufigkeit der Geschäfte und eine kurze Besitzdauer
▪enge Zusammenhang der Geschäfte mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigenPerson sowie der Einsatz spezieller Fachkenntnisse
▪Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte
▪Wiederanlage der erzielten Gewinne in gleichartige Vermögensgegenstände
Direkte Steuern
52
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5.6 Verkauf (Share-Deal vs. Asset-Deal)
5.6.3 Transponierung (Art. 20a Abs. 1 lit. b DBG)
Steuerbarer Vermögensertrag (kein steuerfreier Kapgew. Art. 16 Abs. 3 DBG)
Wechsel Nennwertprinzip zu Buchwertprinzip
Einleger bringt Aktien (5%) in eine von ihm be-herrschte Kapitalgesellschaft (50%) ein, sei es
gegen Gutschrift aufeinem Darlehenskontozugunsten des Ein-legers
als Sacheinlage zurLiberierung von Aktienmit höherem Nennwert
Direkte Steuern
53
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5.6 Verkauf (Share-Deal vs. Asset-Deal)
5.6.5 Mantelhandel
bisherige Tätigkeit aufgegeben
Aktiven in liquide Form gebracht
Aktien an Dritte veräussert werden (Mehrheit, auch zeitlich gestaffelt)
Steuerlich = Liquidation mit anschliessender Neugründung
Direkte Steuern
54
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5.6 Verkauf (Share-Deal vs. Asset-Deal)
5.6.6 Beispiele
Beispiel A: Investmentbanker
▪A ist Investmentbanker bei einer grossen Schweizer Bank
▪Er handelt auch privat mit Wertschriften an der Börse
▪Die Transaktionen finanziert er über Lombardkredite
▪Er investierte auch oft in Derivate (Optionen)
▪Im Jahr 2007 wickelte er 298 Transaktionen ab. Das Transaktionsvolumen betrug CHF 25 Mio.Sein Wertschriftenvermögen Anfang Jahr betrug CHF 4 Mio. (Ende Jahr CHF 5 Mio.)
Frage
▪Erzielt A einen steuerfreien Kapitalgewinn? Wenn Nein, Warum?
Beispiel B: Verkauf der B AG
▪B besitzt 100% an der B AG (Privatvermögen)
▪Die B AG hat ihre Aktivitäten seit längerer Zeit eingestellt
▪Die Vermögenswerte wurden versilbert und das einzige Aktiva ist ein Bankkonto (Fremdkapitalbesteht keines)
▪Das AK beträgt CHF 200‘000 die Reserven CHF 500‘000
▪B verkauft seine Aktien dem X für CHF 700‘000
Frage
▪Erzielt B einen steuerfreien Kapitalgewinn? Wenn Nein: Warum?
Direkte Steuern
55
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5.6 Verkauf (Share-Deal vs. Asset-Deal)
5.6.6 Beispiele
Beispiel C: Verkauf C AG
▪Unternehmer C besitzt 100% der C AG (Privatvermögen)
▪C kann seine Aktien der ZZ AG (unabhängiger Käufer) für CHF 10 Mio. verkaufen
▪Das AK der C AG beträgt CHF 1 Mio. Die ausschüttbaren Reserven betragen CHF 4 Mio.
▪10 Tage nach Kauf durch die ZZ AG beschliesst die C AG eine Dividende von CHF 4 Mio.
Frage
▪Erzielt C einen steuerfreien Kapitalgewinn? Wenn Nein, Warum?
Beispiel D: Verkauf der D AG
▪D besitzt 100% an der D AG (Privatvermögen)
▪D besitzt 100% an der DD AG (Privatvermögen), das AK beträgt CHF 1 Mio., der VerkehrswertCHF 10 Mio.
▪D verkauft die D AG an die von ihm beherrschte DD AG für CHF 10 Mio. (gegen Darlehen)
Frage
▪Erzielt B einen steuerfreien Kapitalgewinn? Wenn Nein: Warum?
Direkte Steuern
56
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5.6 Verkauf (Share-Deal vs. Asset-Deal)
5.6.6 Lösungen
Beispiel A: Investmentbanker
Nein: Selbständige Erwerbstätigkeit
▪systematische oder planmässige Art und Weise des Vorgehens
▪Häufigkeit der Geschäfte und eine kurze Besitzdauer
▪enge Zusammenhang der Geschäfte mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Personsowie der Einsatz spezieller Fachkenntnisse
▪Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte
▪Wiederanlage der erzielten Gewinne in gleichartige Vermögensgegenstände
Beispiel B: Verkauf der B AG
Nein: Mantelhandel
Direkte Steuern
57
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5.6 Verkauf (Share-Deal vs. Asset-Deal)
5.6.6 Lösungen
Beispiel C: Verkauf C AG
Nein: Indirekte Teilliquidation
Beispiel D: Verkauf der D AG
Nein: Transponierung
Direkte Steuern
58
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Kursinhalt
6.Internationales Steuerrecht
6.1 Zielsetzung des internationalen Steuerrechts / Problemstellung
6.2 Begriff und Rechtsquellen
6.3Generelle Funktionsweise von Doppelbesteuerungsabkommen
6.4OECD Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
Direkte Steuern
59
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6.1 Zielsetzung des internationalen Steuerrechts
Schaffung möglichst günstiger Rahmenbedingungen für im Ausland tätigeschweizerische Unternehmungen
Förderung der Attraktivität des Investitionsstandortes Schweiz
Direkte Steuern
60
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6.1 Zielsetzung des internationalen Steuerrechts
6.1.2 Problemstellung
Direkte Steuern
61
Schweiz
Österreich
FerienhausVorarlberg
Wohnsitz,Bern
ParisAG
$
CH AG(Zürich)
$
Frankreich
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6.1 Zielsetzung des internationalen Steuerrechts
6.1.3 Wieso internationales Steuerrecht?
Direkte Steuern
62
Doppelbesteuerung
Kein völkerrechtliches Verbot
Kein Verstoss der internationalen Doppelbesteuerung gegen Bundesverfassung(Art. 127 Abs. 3 BV gilt nur für interkantonale Verhältnisse)
Massnahmen
Unilaterale Massnahmen (z.B. Gesetzesnormen)
Bilaterale Abkommen (z.B. Doppelbesteuerungsabkommen [DBA])
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6.2 Begriff und Rechtsquellen
Direkte Steuern
63
1. Völkerrechtliche Verträge
(Bund und Kantone)
Ausführungserlasse
2. Steuerpflichtbegrenzende Normen
(einseitige Massnahmen zur Vermeidung derinternationalen Doppelbesteuerung)
3. Steuerpflichtbegründende Normen
(autonome Normen des nationalen Rechts des Ansässigkeitsstaateswie z.B. Wohnsitz/Sitz etc.
sowie des Staates der wirtschaftlichen Anknüpfung)
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6.2 Begriff und Rechtsquellen
Direkte Steuern
64
Rechtsquellen des internationalen Steuerrechts
▪Staatsverträge (Doppelbesteuerungsabkommen = DBA, Zinsbesteuerungs-abkommen mit der EU)
▪Kantonale Grenzgängerregelungen (Erwerbseinkommen)(F → BE, SO, BS, BL, VD, VS, NE, JU)(F → GE)
▪Nationale Ausführungserlasse
-Einseitige Massnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (unilateraleMassnahmen gemäss DBG)
-Bundesratsbeschluss (BRB) über die Durchführung von zwischenstaatlichenAbkommen des Bundes zur Vermeidung der Doppelbesteuerung vom 22. Juni 1951
-BRB betreffend Massnahmen gegen die ungerechtfertigte Inanspruchnahme vonDoppelbesteuerungsabkommen des Bundes vom 14. Dezember 1962(Missbrauchsbeschluss 1962) mit Änderungen und Ausführungserlassen
-Verordnung des Bundesrates über die pauschale Steueranrechnung vom22. August 1967 mit Änderungen
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6.2 Begriff und Rechtsquellen
Direkte Steuern
65
Rechtsquellen des internationalen SteuerrechtsUnilaterale Massnahmen zur Beseitigung der internationalen Doppelbesteuerung
Die schweizerischen Steuergesetze enthalten unilaterale (einseitige) Bestimmungen zur Vermeidungder internationalen Doppelbesteuerung, welche sich an die interkantonalen Massnahmen anlehnen:
DBG:
Art. 6-1 / 52-1Geschäftsbetriebe
(unbedingte Befreiung mitBetriebstätten
Progressionsvorbehalt)Grundstücke im Ausland
Art. 32-1(Nettobesteuerung)Abzug der nicht rückforderbaren oder anrechenbaren ausländischenQuellensteuern auf Kapitalerträgen des Privatvermögens
Art. 34-eKein Abzug von ausländischen Steuern auf anderen Einkommens-bestandteilen (Praxis unterschiedlich)
Art. 6-3 / 52-3Abgrenzung der Steuerpflicht für Geschäftsbetriebe, Betriebsstättenund Grundstücke im Ausland erfolgt im Verhältnis zum Auslandnach den Grundsätzen der interkantonalen Doppelbesteuerung
Spezielle Regeln für Verluste aus ausländischen Betriebsstätten undGrundstücken
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6.2 Begriff und Rechtsquellen
Direkte Steuern
66
Rechtsquellen des internationalen Steuerrechts(Bi-)Multilaterale Massnahmen zur Beseitigung der internationalen Doppelbesteuerung
Das schweizerische Steuerrecht verweist für die Abgrenzung der Steuerpflicht für Betriebstätten, Geschäftsbetriebe undGrundstücke im Ausland auf die Regeln für die interkantonale Doppelbesteuerung mit Vorbehalt der in den DBAenthaltenen Regelungen.
Das Völkerrecht kennt kein allgemeines Verbot der doppelten Besteuerung; deren Vermeidung ist hauptsächlichAufgabe der durch die Schweiz abgeschlossenen DBA.
Die Schweiz hat bis heute mehr als 83 DBA abgeschlossen. Hinzu kommen rund 11 DBA, die noch nicht in Kraft odernoch nicht unterzeichnet sind. Die meisten Abkommen folgen im Aufbau dem OECD-Musterabkommen (OECD-MA).
OECD-MA1963 erste Fassung
Einkommen und Vermögen1977 Vollrevision
1992 Teilrevision
ab 1992 kontinuierliche Revision (letzte Version Juli 2010)
UNO-MA1980 berücksichtigt Interessen der Entwicklungsländer
Einkommen und Vermögen
OECD-MA1966 resp. 1982
Erbschafts- und Schenkungs-
Steuern
Die Schweiz hat mit 10 Staaten ein DBA zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei Erbschaftssteuern abgeschlossen.Keines dieser Abkommen befasst sich mit der Vermeidung der Doppelbesteuerung bei der Schenkungssteuer.
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6.2 Begriff und Rechtsquellen
Direkte Steuern
67
Verhältnis nationaler zu internationalen Normen
▪Grundsatz:Vorrang des internationalen Rechts (Staatsverträge, Völkerrecht,insbesondere DBA) vor nationalem Recht!
▪Normen des Staatsvertrags werden mit Inkrafttreten Bestandteiledes internen Rechts
▪„Negative Abgrenzungskraft“ des Staatsvertragsrechts auf Landes-recht
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6.2 Begriff und Rechtsquellen
Direkte Steuern
68
Ergebnis
▪Die Schweiz kennt kein eigentliches Aussensteuerrecht, d.h. es bestehen keine aussen-steuerrechtlichen Erlasse
▪Das schweizerische Recht kennt steuerpflichtbegründende und -begrenzende Normen
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6.2 Begriff und Rechtsquellen
Direkte Steuern
69
Steuerpflichtbegründendes nationales Steuerrecht
Beispiel
John Smith, Wohnsitz England erhält als Verwaltungsrat der Bau AG (Schweiz) 2011folgende Bezüge:
(1)VR-EntschädigungCHF10‘000
(2)ReisespesenCHF 4‘000
(3)TantiemeCHF15‘000
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6.2 Begriff und Rechtsquellen
Direkte Steuern
70
Steuerpflichtbegründendes nationales Steuerrecht
Lösung
John Smith ist in der Schweiz beschränkt steuerpflichtig aufgrund wirtschaftlicherZugehörigkeit (Art. 5 Abs. 1 lit. b DBG (VR-Entschädigung). Tantieme, Reisespesenebenfalls steuerpflichtig, soweit es sich nicht um effektiven Spesenersatz handelt.
Verfahren (Quellensteuer) geregelt in Art. 93 DBG sowie Art. 35 Abs. 1 lit. c StHG undz.B. § 96 ZH-StG
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6.2 Begriff und Rechtsquellen
Direkte Steuern
71
Steuerpflichtbegrenzendes nationales Steuerrecht
Beispiel
Hans Müller mit Wohnsitz in St. Gallen; besitzt in Frankreich eine Liegenschaft, welche erfür CHF 25‘000 pro Jahr vermietet. In der Schweiz erzielt er ein Einkommen aus un-selbständiger Erwerbstätigkeit von CHF 80‘000.
(1)Welcher Betrag wird in die Bemessungsgrundlage (vor Berücksichtigung von Ge-winnungskosten und weiteren Abzügen) für die direkte Bundessteuer / St. GallischeStaats- und Gemeindesteuern einbezogen?
(2)Vermeidet das Schweizer Aussensteuerrecht im vorliegenden Fall eine internationaleDoppelbesteuerung?
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6.2 Begriff und Rechtsquellen
Direkte Steuern
72
Steuerpflichtbegrenzendes nationales Steuerrecht
Lösung
Hans Müller ist (und bleibt) in der Schweiz (St. Gallen) unbeschränkt steuerpflichtigaufgrund persönlicher Zugehörigkeit (Art. 3 Abs. 1 und 2 DBG). Gemäss Art. 6 Abs. 1DBG unterliegen die Erträge aus der Liegenschaft nicht der schweizerischen Besteue-rung (Freistellung), d.h. CHF 80‘000 werden zum Satz von CHF 105‘000 besteuert(Art. 7 Abs. 1 DBG).
Das Schweizer Steuerrecht vermeidet internationale Doppelbesteuerung nur, sofern diesin einschlägigen Steuernormen explizit vorgesehen ist. Nach nationalem Steuer-rechtbleibt Herr Müller unbeschränkt steuerpflichtig auf seinem weltweiten Einkommen (undVermögen), allerdings können die Einkünfte aus der Liegenschaft gemäss Art. 6 Abs. 1DBG nicht besteuert werden. Vorliegend wird somit die internationale Doppel-besteuerung vermieden.
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6.3 Generelle Funktionsweise von Doppelbesteuerungsabkommen
Direkte Steuern
73
Ursachen der Doppelbesteuerung (Konflikte)
Konfliktfall 1
Konfliktfall 2
Konfliktfall 3
Konfliktfall 4
= unbeschränkte Steuerpflicht
= beschränkte Steuerpflicht
Q
= Quelle (z.B. Zinsen, Lizenzen, Dividenden, Quellensteuern auf Erwerbseinkommen)
= juristische Person
Q
Q
Q
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6.3 Generelle Funktionsweise von Doppelbesteuerungsabkommen
Direkte Steuern
74
Ursachen der Doppelbesteuerung (Konflikte)
Konfliktfall 1:Konkurrierende unbeschränkte Steuerpflichten(persönliche Zugehörigkeit, bspw. Wohnsitz und Arbeitsort /Aufenthalt mit Erwerbstätigkeit in verschiedenen Ländern)
Konfliktfall 2:Konkurrenz zwischen unbeschränkter und beschränktersubjektiver Steuerpflicht(wirt. Zugehörigkeit beschränkt auf die inländische Quellen:Territorialitätsprinzip; Liegenschaft, Betriebsstätte, Geschäft,bestimmte Quelle), bzw. hinzutretender objektiver Steuer-pflicht (auch wenn eine Quelle hinzutritt, die keine Zugehörig-keit auslöst; Ursache liegt in der zwingenden Überwälzung derQuellensteuer auf den Empfänger der steuerbaren Leistung)
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6.3 Generelle Funktionsweise von Doppelbesteuerungsabkommen
Direkte Steuern
75
Ursachen der Doppelbesteuerung (Konflikte)
Konfliktfall 3:Konkurrierende beschränkte Steuerpflichten(wirt. Zugehörigkeiten), d.h. subjektive Steuerpflicht (bspw.Wohnsitz und Arbeitsort [Aufenthalt mit Erwerbstätigkeit] inverschiedenen Ländern). Oder auch wenn verschiedeneQuellensteuern (konkurrierende objektive Steuerpflichten) inmehreren Staaten aufeinander prallen (unterschiedlicheQuellenzuweisungen)
Konfliktfall 4:Konkurrierende objektive Steuerpflichten aufgrund vonGewinnaufrechnungen im Konzern
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6.3 Generelle Funktionsweise von Doppelbesteuerungsabkommen
Direkte Steuern
76
Arbeitsweise der DBA Lösung der Konfliktfälle
Konfliktfall 1:Konkurrierende unbeschränkte Steuerpflichten
Art. 4 OECD-MA: ausschliessliche Zuweisung der unbeschränktenSteuerpflicht an einen Staat (bspw. bei Doppelwohnsitz). Damit wirdder andere Vertragsstaat (VSt) zum blossen Quellenstaat (darf nurnoch Einkünfte oder Vermögenswerte besteuern, die ihm das DBAzur Besteuerung überlässt). Das Problem reduziert sich auf denKonfliktfall 2.
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6.3 Generelle Funktionsweise von Doppelbesteuerungsabkommen
Direkte Steuern
77
Arbeitsweise der DBA Lösung der Konfliktfälle
Konfliktfall 2:Konkurrenz zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht
a) Zuteilung der Besteuerungsbefugnis an einen VSt (ZUTEILUNGS- NORMEN)
Art. 6-22 des OECD-MA teilen Besteuerungsbefugnis einem VStausdrücklich zu. Zuteilung kann:
▪ ausschliesslich sein: meist der Ansässigkeitsstaat; Ausnahmsweiseder Quellenstaat; z.B. Pensionen öff.rechtl. Dienste Art. 19 OECD-MA; („können nur“ Konsequenz: Steuerbefreiung oder Freistellung)oder
▪ nicht ausschliesslich sein: (VSt „können“ besteuern; damit wird dieBesteuerung im anderen VSt nicht ausgeschlossen)
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6.3 Generelle Funktionsweise von Doppelbesteuerungsabkommen
Direkte Steuern
78
Arbeitsweise der DBA Lösung der Konfliktfälle
Konfliktfall 2:b) METHODENARTIKEL (für den Ansässigkeitsstaat)
Da der andere VSt stets der Quellenstaat ist, muss das DBA fürden Ansässigkeitsstaat eine Massnahme zur Vermeidung der DBvorsehen:
OECD-MA 23A:Befreiungsmethode mit Progressionsvorbehalt
OECD-MA 23B:Methode der gewöhnlichen Steueranrechnung
(Methode der Nettobesteuerung ist ungenügend, da diese Methodedie DB nur vermindert aber nicht beseitigt)
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6.3 Generelle Funktionsweise von Doppelbesteuerungsabkommen
Direkte Steuern
79
Arbeitsweise der DBA Lösung der Konfliktfälle
Konfliktfall 3:Konkurrierende beschränkte Steuerpflichten oder (konkurrierendeobjektive Steuerpflichten) Quellensteuern
Diese Kollision wird sowohl von internem Steuerrecht wie auch vomDBA vernachlässigt; die Staaten sehen nur für ansässige Steuer-pflichtige Entlastungen vor (Steueranrechnung ausländischerSteuern).
Konfliktfall 4:Konkurrierende objektive Steuerpflichten aufgrund von Gewinnauf-rechnungen im Konzern:
Art. 9 OECD-MA
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
Direkte Steuern
80
Muster der OECD für Doppelbe-steuerungsabkommen („OECD-MA“)
Doppelbesteuerungsabkommen der Schweiz(„CH-DBA“) lehnen sich grösstenteils an dasOECD-MA an
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.1 Geltungsbereich des Abkommens (Was wird geregelt?)
Direkte Steuern
81
1. Persönlich
2. Sachlich
3. Territorial
4. Zeitlich
Geltungsbereich
Subjekte
Welche Steuern
Welches Gebiet
Inkrafttreten/Rückwirkung
Art. 1; 4OECD-MA
Art. 2OECD-MA
Art. 29OECD-MA
Art. 30OECD-MA
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.1 Geltungsbereich des Abkommens (Was wird geregelt?)
Direkte Steuern
82
Persönlicher Geltungsbereich
Abkommen gilt für Personen, die in einem Vertragsstaat („VSt“) oder in beiden VStansässig sind. Mithin können nur ansässige Personen ein DBA in Anspruchnehmen. Dies verhindert vor allem die missbräuchliche Inanspruchnahme von DBA(wenn in keinem der beiden VSt ansässig kein Anspruch auf DBA)
Verweist immer auf das interne Recht eines VSt für die Bestimmung derAnsässigkeit
Persönlicher Geltungsbereich
Art. 1 OECD-MA
Art. 4 OECD-MA
Personen (NP/JP), die in einemoder
in beiden VSt ansässig sind
Umschreibung der ansässigen Person:
→ unbeschränkte Steuerpflicht
→ Regelung des Doppelwohnsitzes(NP/JP)
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.1 Geltungsbereich des Abkommens (Was wird geregelt?)
Direkte Steuern
83
Sachlicher Geltungsbereich des CH-DBA
Einkommenssteuer (Bund, Kantone und Gemeinden)
Vermögenssteuer (Mehrheit der DBA)
(evtl. Erbschafts- / Schenkungssteuern)
nicht: MWST, Stempelabgaben, Sozialversicherungsbeiträge
Territorialer Geltungsbereich
Gebiete gemäss DBA
Zeitlicher Geltungsbereich
Abkommen sind auf unbestimmte Zeit abgeschlossen
Abkommen treten regelmässig mit dem Austausch der Ratifikationsurkunden in Kraft
Abkommen können unter Einhaltung einer Kündigungsfrist jederzeit von beiden VStgekündigt werden
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
84
Allgemeine Begriffsbestimmungen (Art. 3 OECD-MA)
Person / Gesellschaft / Unternehmen eines VSt / Internationaler Verkehr /zuständige Behörde / Staatsangehöriger
Ansässige Person (Art. 4 OECD-MA)
DBA kommen nur zur Anwendung, wenn
(i) eine Person
(ii) ansässig ist in einem oder beiden Staaten (siehe Art. 1 OECD-MA)
Somit ergeben sich folgende zwei Aspekte:
(i) Welches ist die Definition einer Person im Sinne des Abkommens(Art. 3 OECD-MA)?
(ii) Wann wird diese Person als ansässig in einem Vertragsstaat bezeichnet(Art. 4 OECD-MA)?
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
85
Person
Juristische Personen und Rechtsträger, die wie juristische Personen behandeltwerden
Natürliche PersonenSpezialfall:Personengesellschaften („PG“)
Behandlung als transparente Gebilde?
Behandlung als eigenständiges Rechtssubjekt?
Ansässigkeit
DBAs verweisen auf innerstaatliches Recht der VSt. Eine Person muss somitmindestens in einem VSt die innerstaatlichen Vorschriften der Ansässigkeit erfüllen.Die Ansässigkeit knüpft an die unbeschränkte Steuerpflicht an.
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
86
Ansässigkeit einer natürlichen Person (Abkommensberechtigung)
Einfache Ansässigkeit natürliche Personen
Verweis in Schweizer DBAs auf innerstaatliches Recht:
Ansässigkeit in mindestens einem VSt
unbeschränkte Steuerpflicht in mindestens einem VSt
Steuerpflicht in der Schweiz
Unbeschränkte Steuerpflicht (Art. 3 DBG):
- Wohnsitz
- qualifizierter Aufenthalt 30 Tage (mit Erwerbstätigkeit)resp. 90 Tage (ohne Erwerbstätigkeit)
Beschränkte Steuerpflicht (Art. 4 / Art. 5 DBG):
- Nur wirtschaftliche Beziehung zur Schweiz und Wohnsitz / Aufenthalt imAusland
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
87
Wohnsitzin der CH
QualifizierterAufenthalt
Gesch.betr. /Bst. / Lieg.
Andere steuer-bare Werte
Keine Steuerpflicht
nein
nein
nein
BeschränkteSteuerpflicht
Keine Ansässigkeit
Keine Abkom-mensberechtigung
nein
WirtschaftlicheZugehörigkeit
ja
ja
PersönlicheZugehörigkeit
UnbeschränkteSteuerpflicht
Ausschluss-gründe
nein
Ansässigkeit fürDBA Zwecke
Abkommens-berechtigung
ja
ja
ja
Ansässigkeit einer natürlichen Person (Abkommensberechtigung)
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
88
Ansässigkeit einer natürlichen Person (Abkommensberechtigung)
Doppelte Ansässigkeit natürlicher Personen
- Zivilrechtlich nur ein Wohnsitz möglich
- Steuerrechtlich jedoch doppelte Ansässigkeit möglich, wenn:
(i)eine Person aufgrund unterschiedlicher Anknüpfungsmerkmale inbeiden VSt die Bedingungen für eine persönliche Zugehörigkeit undunbeschränkte Steuerpflicht erfüllt,oder
(ii)beide Vertragsstaaten dieselben Anknüpfungsmerkmale haben, siejedoch unterschiedlich auslegen und interpretieren
Kollisionsfall → Art. 4 Abs. 2 OECD-MA
Kaskadenbetrachtung mit „tie-breakers“ (Zuweisungskriterien)
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
89
Ansässigkeit einer natürlichen Person (Abkommensberechtigung)
Kaskadenbetrachtung / „Tie-breakers“-Rule gemäss Art. 4 Abs. 2 OECD-MA:
- Ständige Wohnstätte
- Mittelpunkt der Lebensinteressen
- Gewöhnlicher Aufenthalt
- Nationalität
- Verständigungsverfahren
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
90
„Kaskadenbetrachtung“ zur Entscheidungsfindungbei doppelter Ansässigkeitnatürlicher Personen (Vertragsstaat A und B)
Mittelpunkt derLebensinteressen
GewöhnlicherAufenthalt
Staatsange-hörigkeit
StändigeWohnstätte?
Ansässigkeitin A und B
DoppelteSteuerpflicht
Entscheid überAnsässigkeit
Verständigungsver-fahren erfolgreich?
Verständigungsver-fahren
nein
in A und B
in A und B
ja
in A
in A
in A
zu A
zu A und Boder weder Anoch B
Ansässigkeit einer natürlichen Person (Abkommensberechtigung)
Ansässigkeitin Land A
in A und B
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
91
Ansässigkeit einer juristischen Person (Abkommensberechtigung)
Einfache Ansässigkeit juristischer Personen
Anknüpfung in der Schweiz an die unbeschränkte Steuerpflicht (persönlicheZugehörigkeit):
(i) statutarischer Sitz in der Schweiz (Art. 50 DBG)(ii)tatsächliche Verwaltung in der Schweiz (Art. 50 DBG)
Anknüpfung in der Schweiz an die beschränkte Steuerpflicht (wirtschaftlicheZugehörigkeit) DBG Art. 51, wenn diese Personen:
(i)Teilhaber an Geschäftsbetrieben in der Schweiz sind
(ii)in der Schweiz eine Betriebsstätte unterhalten
(iii)über Grundstücke in der Schweiz oder
(iv)über Rechte daran verfügen, sie Gläubiger oder Nutzniesser vonForderungen sind, die durch Schweizer Grundstücke gesichert sind
(v)oder mit in der Schweiz gelegenen Grundstücken handeln
Die beschränkte Steuerpflicht berechtigt jedoch mangels Ansässigkeitnicht zur Inanspruchnahme von Abkommen.
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
92
Sitzin der CH
TatsächlicheVerwaltung in derCH
Gesch.-betr. /Bst. / Liegen.
Keine Steuerpflicht
nein
BeschränkteSteuerpflicht
Keine Ansässigkeit
Keine Abkommens-berechtigung
WirtschaftlicheZugehörigkeit
ja
PersönlicheZugehörigkeit
UnbeschränkteSteuerpflicht
Ausschluss-gründe
nein
Ansässigkeit fürDBA Zwecke
Abkommens-berechtigung
ja
ja
ja
nein
Ansässigkeit einer juristischen Person (Abkommensberechtigung)
nein
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
93
Ansässigkeit einer juristischen Person (Abkommensberechtigung)
Doppelte Ansässigkeit juristischer Personen, sofern
(i) beide Staaten die unbeschränkte Steuerpflicht unterstellen und für dieAnsässigkeit unterschiedliche Kriterien anwenden
(ii)dasselbe Anknüpfungskriterium vorliegt, aber unterschiedliche Auslegungdes Kriteriums (effektive Geschäftsleitung)
(iii)gleiche Auslegung des Kriteriums, aber Kriterium dennoch in beidenStaaten tatsächlich erfüllt
Lösung anhand Art. 4 Abs. 3 OECD-MA
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
94
Ansässigkeit nachnationalem RechtinA und B
TatsächlicheLeitung?
in Land B
Ansässigkeit inLand B
Ansässigkeit inLand A
in Land A
Ansässigkeit einer juristischen Person (Abkommensberechtigung)
Lösung anhand Art. 4 Abs. 3 OECD-MA
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
95
BetriebsstätteArt. 5 OECD-MA
Allg. Um-schrei-bung
Abs. 1
Negativ-katalog
Abs. 4
Bau- undMontage-stellen
Abs. 3
Betrieb-stätten-katalog
Abs. 2
Abhän-gigerVertreter
Abs. 5
Unab-hängigerVertreter
Abs. 6
Konzern-gesell-schaftenalsBetrieb-stätte
Abs. 7
Betriebsstätte (Art. 5 OECD-MA)
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.2 Begriffsbestimmungen („gemeinsame Sprache“)
Direkte Steuern
96
Betriebsstätte (Art. 5 OECD-MA)
Allgemeine Umschreibung (Absatz 1)
„Feste Geschäftseinrichtung, durch welche die Tätigkeit eines Unternehmens ganzoder teilweise ausgeübt wird.“
Betriebsstättenkatalog (Absatz 2)
-Ort der Leitung
-Zweigniederlassung
-Geschäftsstelle
-Fabrikationsstätte
-Werkstätte
-Bergwerk, Öl- oder Gasvorkommen, Steinbruch, andere Stätte der Ausbeutungvon Bodenschätzen
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
97
a)Art.6Einkommen aus unbeweglichem Vermögen
b)Art.7Unternehmensgewinne
c) Art.8Schifffahrt / Luftfahrt
d) Art.9Verbundene Unternehmen
e) Art.10Dividenden
f) Art.11Zinsen
g) Art.12Lizenzen
h) Art.13Veräusserungsgewinne
i) Art.14Selbständige Arbeit (aufgehoben, neu Art. 5 und 7)
j) Art.15Unselbständige Arbeit
k) Art.16VR-Entschädigungen
l) Art.17Künstler / Sportler
m) Art.18Ruhegehälter
n) Art.19Öffentlicher Dienst
o)Art.20Studenten
p)Art.21Andere Einkünfte
q)Art. 22Vermögen
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
98
a) Einkommen aus unbeweglichem Vermögen (Art. 6 OECD-MA)
Grundsatz: Besteuerung im Belegenheitsstaat (bspw. Liegenschaften)
b) Unternehmensgewinne (Art. 7 OECD-MA)
Grundsatz: Besteuerung im Ansässigkeitsstaat ausser, wenn im anderenStaat eine Betriebsstätte vorliegt und die Gewinne dieser Betriebsstättezugerechnet werden können
c) Schifffahrt / Luftfahrt (Art. 8 OECD-MA) Grundsatz: Besteuerung im Staat der tatsächlichen Geschäftsleitung
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6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
99
d) Verbundene Unternehmen (Art. 9 OECD-MA)
„Dealing at arm‘s length“
Gilt zwischen Mutter-Tochter- (9 Ia) resp. Schwestergesellschaften (9 Ib) odersonst verbundenen Unternehmen
Sonst: Erstberichtigung / Primärberichtigung („Primary Adjustment“)zulässig
OECD Verrechnungspreisgrundsätze („Transfer Pricing“)
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6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
100
e) Dividenden (Art. 10 OECD-MA)
Grundsatz (Art. 10 Abs. 1): Besteuerung im Wohnsitzstaat
Einschränkung (Art. 10 Abs. 2): Beschränktes Besteuerungsrecht des
Quellenstaates
▪5% Sockelsteuer bei Beteiligungen von mindestens 25%
▪15% Sockelsteuer in den übrigen Fällen
f) Zinsen (Art. 11 OECD-MA)
Grundsatz (Art. 11 Abs. 1): Besteuerung im Wohnsitzstaat
Einschränkung (Art. 11 Abs. 2)
▪Auf 10% beschränktes Besteuerungsrecht des Quellenstaates
▪Abweichungen in den DBA: i.d.R. 5%-10% Quellensteuer, vereinzelt höheroder 0%
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
101
g) Lizenzen (Art. 12 OECD-MA)
▪Grundsatz (Abs. 1): Ausschliesslich Besteuerung im Wohnsitzstaat
▪Begriff (Abs. 2)
-Vergütungen für die Benutzung oder das Recht auf Benutzung vonImmaterialgütern. Mitteilung gewerblicher, kaufmännischer oderwissenschaftlicher Erfahrungen
-Leasinggebühren # Lizenzgebühren. Anwendbarkeit von Art. 7 bzw. 14OECD-MA
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
102
h) Veräusserungsgewinne (Art. 13 OECD-MA)
▪Unbewegliches Vermögen (Abs. 1) Besteuerung im Belegenheitsstaat
▪Geschäftsvermögen (Abs. 2) Besteuerung im Betriebsstättestaat (beiVorliegen einer Betriebsstätte)
▪Schiffe und Luftfahrzeuge (Abs. 3) Besteuerung am Ort der tatsächlichenGeschäftsleitung
▪Immobiliengesellschaften (Abs. 4) Besteuerung im Belegenheitsstaat
▪Übriges Vermögen (Abs. 5) Besteuerung im Ansässigkeitsstaat
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6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
103
Erwerbseinkommen
Selb-ständigeArbeit
Art. 14OECD-MA
KünstlerundSportler
Art. 17OECD-MA
Aufsichts-rats- undVR-vergütun-gen
Art. 16OECD-MA
Unselb-ständigeArbeit
Art. 15OECD-MA
Ruhe-gehälterÖffent-licherDienst
Art. 18 /19OECD-MA
Studen-ten /AndereEinkünf-te
Art. 20 /21OECD-MA
Aufgehobenin OECD-MAneu Art. 5i.V.m. Art. 7
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
104
i) Selbständige Arbeit (alt Art. 14) Art 7 i.V.m. Art. 5 OECD-MA
Grundsatz: Besteuerung im Ansässigkeitsstaat (neu Art. 7 OECD-MA)
Ausnahme:
Besteuerung im Tätigkeitsstaat, wenn (neu Art. 7 i.V.m. Art. 5 OECD-MA):
▪Feste Einrichtung im Tätigkeitsstaat und
▪Einkünfte dieser festen Einrichtung zurechenbar sind
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
105
j) Unselbständige Arbeit (Art. 15 OECD-MA)
Grundsatz: Besteuerung am Arbeitsort
Ausnahme vom Arbeitsortsprinzip: Besteuerung im Wohnsitzstaat
Monteurklausel (Art. 15 Abs. 2 OECD-MA)
Voraussetzungen (kumulativ):
▪Aufenthalt im Tätigkeitsstaat höchstens 183 Tage
▪Vergütungen von oder für Arbeitgeber gezahlt, der nicht im Tätigkeitsstaatansässig ist
▪Vergütungen nicht von einer Betriebsstätte oder festen Einrichtunggetragen, die der Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat hat
k) Verwaltungsratsentschädigungen (Art. 16 OECD-MA)
Grundsatz: Besteuerung im Sitzstaat der leistenden Gesellschaft
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6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
106
l) Künstler und Sportler (Art. 17 OECD-MA)
Grundsatz: Besteuerung am Arbeitsort (Auftrittsstaat) gilt auch für mittelbareVergütungen (Künstlergesellschaften)
m) Private Ruhegehälter (Art. 18 OECD-MA)
Grundsatz: Besteuerung im Wohnsitzstaat (Ansässigkeitsstaat)
n) Öffentlicher Dienst (Art. 19 Abs. 1 OECD-MA)
Grundsatz: Besteuerung im Schuldnerstaat
o) Ruhegehälter öffentlicher Dienst (Art. 19 Abs. 2 OECD-MA)
Grundsatz: Besteuerung im Schuldnerstaat
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.3 Zuteilungsnormen („Wer darf was besteuern“)
Direkte Steuern
107
p) Studenten, Praktikanten und Professoren (Art. 20 OECD-MA)
Ausnahme vom Arbeitsortsprinzip (vor allem im Verhältnis zu einzelnenEntwicklungs- und Schwellenländern)
q) Andere Einkünfte (Art. 21 OECD-MA)
Grundsatz (Abs. 1): Besteuerung im Ansässigkeitsstaat
r) Vermögen (Art. 22 OECD-MA)
Grundsatz
▪Unbewegliches Vermögen im Staat der belegenen Sache
▪Bewegliches Betriebsstättenvermögen im Betriebsstättenstaat
▪Luftfahrzeuge / Schiffe im Staat der tatsächlichen Geschäftsleitung
▪Übriges Vermögen im Wohnsitzstaat
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6.4 Musterabkommen („Schiedsrichterrecht“)
6.4.4 Methode der Vermeidung der Doppelbesteuerung
Direkte Steuern
108
Art. 23 A = Befreiungsmethode
Art. 23 B = Anrechnungsmethode
Schweiz als Wohnsitzstaat
Partnerstaat
Grundsatz: Befreiung mit Progressionsvorbehalt
Anrechnung der ausl. Steuern
Pauschale Steueranrechnung, wenn andererStaat ein begrenztes Besteuerungsrecht hat(Dividenden, Zinsen, Lizenzgebühren)
Spezialfälle:
•Zum Teil beschränkte Anrechnung bei Staaten,mit denen eine über die OECD-Regelungenliegende Sockelsteuer vereinbart werdenmusste (v.a. Entwicklungs- undSchwellenländer)
•Zum Teil fiktive Anrechnung
Mehrheit der DBA: Steueranrechnung, ausserwenn Zuteilungsnorm Besteuerungsrecht aus-schliesslich dem Quellenstaat zuteilt
Methodenartikel Art. 23
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Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit
Christoph Nef
Dipl. Steuerexperte
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